I- GİRİŞ

Günümüzde eğitimde fırsat eşitliğinin sağlanması açısından topluma katkıda bulunma isteği, başarılı olup maddi durumu yerinde olmayan öğrencilerin eğitimlerini sürdürmelerinin temin edilmesi, başarılı ve zeki öğrencileri iş hayatına başladıklarında istihdam edebilmek vs. gibi nedenlerle kişiler ya da şirketlerce öğrencilere burs verilmesi uygulaması yaygındır.

Şirketlerin verdikleri bu burs tutarlarını vergi matrahlarından indirip indiremeyecekleri vergi kanunlarımızda açıkça düzenlenmiş bir konu değildir. Bu çalışmada, kanu yasal ve idari düzenlemeler ışığında açıklanacaktır.

II- BURS ALANLAR AÇISINDAN

Gelir Vergisi Kanunu’nu ikinci kısmının ‘Müteferrik İstisnalar’ başlığını taşıyan altıncı bölümünde yer alan 28. maddeye göre; tahsil ve tatbikat giderleri karşılığı olarak yapılan bazı ödemeler gelir vergisinden istisna edilmiştir. Buna göre:

1- Resmi ve özel müesseseler ve şahıslar hesabına yabancı memleketlerde tahsilde veya stajda bulunan öğrenci ve memurlara gider karşılığı olarak verilen paralar gelir vergisinden istisnadır. Ancak özel müesseseler tarafından yapılan ödemeler, benzeri devlet öğrenci ve memurlarına verilen miktardan fazla olduğu takdirde, aradaki fark ücret olarak vergiye tabi tutulur. Asli görev veya memuriyet dolayısıyla alınan ücretler bu istisnaya dâhil değildir.

2- Resmî ve özel müesseseler ve şahıslar hesabına Türkiye’de tahsilde bulunan öğrenciye iaşe, ibate ve tahsil gideri olarak ödenen paralar istisna kapsamındadır.

3- Öğrencilere tatbikat dolayısıyla öğretim müesseseleri veya tahsil masraflarını üstlenenler tarafından verilen paralar da gelir vergisine tabi değildir. Bu hükmün uygulanmasıyla ilgili 89 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği’nde yapılan açıklamalara göre, ücretin öğretim müessesesi tarafından ödenmesi halinde öğrencinin burslu veya burssuz olmasının bir önemi yoktur. Ücretin tahsil masraflarını üstlenenler tarafından ödenmesi halinde ise, sadece bu şartın mevcut olup olmamasına bakılır. Şayet, ücret öğretim giderlerini üstlenmiş olanlar tarafından verilmiş ise, ödeme ister burs şeklinde, ister başka bir ad ve şekilde olsun, istisna hükmü uygulanır. Hizmetin tahsil masraflarını üstlenen kuruluşa bağlı işveren yanında yapılması halinde de gerekli istisnanın uygulanması lazım gelir. Belirtilen şartları haiz olmayan öğrencilere ödenen paralar, bu kimseler için ücret ödemesi sayılır ve medeni halin tevsik edilip edilmediğine göre mahiyetine uyan vergi cetveli üzerinden genel hükümler dâhilinde vergiye tabi tutulur.

Madde hükmüne göre özetle, öğrenim ya da staj yapan öğrenciye resmi daireler, özel kuruluşlar ya da şahıslar tarafından öğrenim giderlerini (okul ücreti, yurt ücreti, yiyecek gideri, ulaşım gideri vb.) karşılaması amacıyla ödenen burslar, geliri elde eden öğrenci açısından vergiye tabi bir gelir olarak kabul edilmemektedir.

III- BURSLARIN GİDER KAYDI KONUSU

A- GELİR VERGİSİ AÇISINDAN

Mevzuatımızda burs ödemelerini yapan özel kuruluşlar ve şahıslar açısından, yapılan ödemelerin indirim konusu yapılıp yapılamayacağı düzenlenmemiştir. GVK’da matrahtan indirim konusu yapılacak harcamalar sayma yoluyla açıklanmıştır. Yukarıdaki maddeye göre yapılacak giderlerin indirim konusu yapılabileceğine ilişkin açık bir düzenleme mevcut değildir. GVK’nın 89. maddesinin 2 ve 5. maddelerinde belirtilen ve eğitim kuruluşlarına yapılan bağışlar ya da eğitim giderleriyle ilgili indirimler ise aynı Kanun’un 28. maddesi kapsamında yapılan giderleri kapsamamaktadır.

İşletmelerin GVK’nın 28. maddesi kapsamında eğitim ve staj giderlerini karşıladıkları öğrencilerle ilgili yaptıkları harcamaları indirim konusu yapıp yapamayacağından başka, eğer yapabilir ise kaç öğrenciye aynı anda burs verilebileceği, bu bursların kişi başı ne kadarlık bir tutarla sınırlandırılacağı ya da toplam tutarının ne kadar olabileceği konuları da madde metninde düzenlenmiş değildir.

Gerek gelişmiş ülke mevzuatlarında ve gerekse ülkemizde eğitime sağlanan avantajlar düşünüldüğünde, öğrencilere burs veren işletmelerin bu giderlerini vergi matrahlarından düşmemeleri isabetli bir düşünce olamaz. Ancak, bu indirimlerin sınırsız olamayacağı da aşikârdır. 128 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği’nde; ‘Gelir Vergisi Kanunu’nun 28. maddesinin 1 ve 2 numaralı bentleri uyarınca, bu bentlerde yazılı şartlarla vergiden müstesna tutulan tahsil ve tatbikat ödemeleri ve bu meyanda burslar; gelecekte yapılacak hizmetler karşılığı teşkil eden ücret ödemesi sayılmakta birlikte, söz konusu istisna hükmü gereğince gelir vergisine tabi tutulmayacaktır.’ denilmiştir. Söz konusu Tebliğ’e göre, öğrencilere tahsil ve tatbikat nedeniyle yapılan ödemeler istisna kapsamına girmekle beraber ücret olarak kabul edildiğinden, bu ödemelerin işletme açısından gelir vergisi mükellefi ise, safi kazancın tespiti için Gelir Vergisi Kanunu’nun 40. maddesinin 1 no.lu bendi uyarınca, genel giderler kapsamında işletmenin kazancından gider olarak indirilecektir.

B- KURUMLAR VERGİSİ AÇISINDAN

Öte yandan, kurumlar vergisi mükellefi ise, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 6. maddesinin ikinci fıkrası uyarınca kurum kazancının safi tutarının tespiti için gider olarak indirilmesi gerekir. Ancak indirim miktarının ne kadar olacağı açık değildir. Bazı görüşlere göre indirime konu olabilecek verilecek burs miktarının işin önemi ve genişliği ile orantılı olması şartı ileri sürülmektedir[1]. Maliye Bakanlığı tarafından verilen bir Özelge’de de[2], yapılan ödemenin yeme ve yatma giderleri ile tahsil giderlerinin karşılanması amacına yönelik bulunması gerektiği ifade edilmiştir[3]. Maliye Bakanlığı maddede bulunmayan bir sınırı ‘amaca yönelik’ olarak belirlemeye çalışmıştır ancak bu belirlemede iki sorun vardır: Birincisi, yeme ve yatma giderlerinin sübjektifliğidir. Öğrenci, bir yurtta kalabileceği gibi 5 yıldızlı bir otelde de konaklayabilir. İkincisi, ‘mutad uygulamalar’ açısından birinci sorun çözülse bile, bir şirketin kaç öğrenciye burs verebileceği sorununa cevap verilememektedir.

IV- İDARENİN YAKLAŞIMI

Maliye Bakanlığı tarafından verilen bir Özelge’de[4]; verilen bursların;

a- Öğrencilerin Türkiye’de tahsilde bulunması,

b- Yapılan ödemenin yeme ve yatma giderleri ile tahsil giderlerinin karşılanması amacına yönelik bulunması,

c- Ödemenin bizzat öğrencilere yapılması,

d- Şirket ile öğrenciler arasında işçi-işveren (hizmet) ilişkisi bulunmaması

halinde gelir vergisinden istisna edileceği ve kurumlar vergisi açısından da; verilecek bursların;

a- İşle ilgili olması,

b- Burs verilen kişilerin okulu bitirdikten sonra işletmede hizmet yükümlülükleri nedeniyle çalışacaklarını gösteren bir sözleşme düzenlenmesi ve durumun herhangi bir inceleme anında denetim elemanına ispatlanması,

c- Burs verilecek kişilerin, Türkiye’nin her tarafında eğitim gören öğrencilerin katılabileceği bir yarışma sınavı sonunda başarılı olması

d- Verilecek burs miktarının işin önemi ve genişliği ile orantılı olması,

halinde kurum kazancının tespitinde gider olarak hasılattan indirilebileceği belirtilmiştir.

V- SONUÇ

Yaptığımız açıklamalara göre; şirket sahibinin kendi çocuğuna yapacağı tahsil ve staj ödemelerini indirim konusu yapabilmesi için çocuğun firmanın iş konusuyla ilgili bir alanda öğrenim görmesi, firma ile öğrenci arasında burs karşılığı mecburi hizmet yükümlülüğü sözleşmesinin bulunması ve firma sahibinin çocuğunun başkalarının da katılacağı bir yarışma sınavı sonucunda burs almaya hak kazanmış olması gereklidir. Kısaca, firma sahibinin kendi çocukları için yapacağı tahsil ve staj ödemelerine herhangi bir ayrıcalık tanınmamış olup ancak genel hükümler çerçevesinde indirim konusu yapmak mümkün olabilmektedir.

——————————————————————————–

Yazar: Ahmet OZANSOY*
Yaklaşım Dergisi/ Haziran 2008 / Sayı: 186 dan alıntıdır

* E. Maliye Müfettişi

[1] Ramazan CENK, ‘Tahsil, Tatbikat, Lisans, Staj, Burs ve Değişik Adlarla Öğrencilere Yapılan Ödemelerin Gelir, Kurumlar ve SSK Karşısındaki Durumu’, E-Yaklaşım, Sayı: 50, Eylül 2007

http://www.yaklasim.com/mevzuat/dergi/re…99673.htm, 30.09.2007

[2] MB.’nin, 23.05.2006 tarih ve B.07.1.GİB.0.03.43/4310- 11/038588 sayılı Özelgesi.

[3] Şükrü KIZILOT, Danıştay Kararları ve Özelgeler, Cilt: 7, Yaklaşım Yayınları, Ankara 2005

[4] MB.’nin, 23.05.2006 tarih ve B.07.1.GİB.0.03.43/4310- 11/038588 sayılı Özelgesi.