I- GİRİŞ

Maliye Bakanlığı elektronik ortamda tutulacak defter ve belgelere ilişkin usul ve esasları 361 sıra no.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği’nde(1) düzenlemiştir. Daha sonra 5766 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun’da ve Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun(2) 04.06.2008 tarihinde kabul edilerek yürürlüğe girmiştir. Yürürlüğe giren bu kanun ile Gelir Vergisi Kanunu, Kurumlar Vergisi Kanunu, Katma Değer Vergisi Kanunu, Özel Tüketim Vergisi Kanunu, 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun ile Damga Vergisi Kanunu ve Harçlar Kanunu’nda bazı değişiklikler yapılmıştır. Vergi Usul Kanunu’nda yapılan değişiklik elektronik ortamda tutulacak defter ve belgelere ilişkin olan Mükerrer 242. maddesinin 2 numaralı fıkrası ile ilgilidir.

5766 sayılı Yasa sonrası; 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun Mükerrer 242. maddesinin 2 numaralı fıkrası hükmü aşağıdaki gibidir.

‘Maliye Bakanlığı; elektronik defter, belge ve kayıtların oluşturulması, kaydedilmesi, iletilmesi, muhafaza ve ibrazı ile defter ve belgelerin elektronik ortamda tutulması ve düzenlenmesi uygulamasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye, elektronik ortamda tutulmasına ve düzenlenmesine izin verilen defter ve belgelerde yer alması gereken bilgileri internet de dahil olmak üzere her türlü elektronik bilgi iletişim araç ve ortamında Maliye Bakanlığına veya Maliye Bakanlığının gözetim ve denetimine tabi olup, kuruluşu, faaliyetleri, çalışma ve denetim esasları Bakanlar Kurulunca çıkarılacak bir yönetmelikle belirlenecek olan özel hukuk tüzel kişiliğini haiz bir şirkete aktarma zorunluluğu getirmeye, bilgi aktarımında uyulacak format ve standartlar ile uygulamaya ilişkin usul ve esasları tespit etmeye, bu Kanun kapsamına giren işlemlerde elektronik imza kullanım usul ve esaslarını düzenlemeye ve denetlemeye yetkili kılınmıştır. Ayrıca Vergi Usul Kanunu’nun vergi mahremiyetine ilişkin hükümleri, bu kapsamda kurulan şirketin ortak, yönetici ve çalışanları hakkında da uygulanacaktır.’

Anılan yetkiye istinaden, Vergi Usul Kanunu uyarınca kağıt ortamında düzenlenen, tutulan, muhafaza ve ibraz edilen defter ve belgeler yerine, aynı bilgileri içeren elektronik defter ve belgelerin oluşturulması, kaydedilmesi, iletilmesi, muhafazası ve ibrazına ilişkin usul ve esaslar belirlenmiştir.

 

II- ELEKTRONİK DEFTER

Elektronik defter, şekil hükümlerinden bağımsız olarak yasal defterlerde yer alan bilgileri kapsayan elektronik kayıtlar bütünüdür. Vergi Usul Kanunu’na göre tutulması zorunlu tüm defterler elektronik ortamda tutulabilecektir. Vergi Usul Kanunu uyarınca tutulması zorunlu olan ve yaygın olarak kullanılan defterler Defter-i Kebir, Yevmiye Defteri, Envanter Defteri, Damga Vergisi Defteri ve Banka ve Sigorta Muamele Vergisi Defteridir.

Gelir İdaresi Başkanlığı, 361 Seri No.lu VUK Genel Tebliği ile defter ve belgelerini elektronik ortamda tutmak isteyen mükelleflerin bilanço esasında defter tutmaları gerektiğini belirtmiştir. Vergi Usul Kanunu uyarınca bilanço esasında tutulması zorunlu olan defterler; Defter-i Kebir, Yevmiye Defteri ve Envanter Defteri’dir. Bu durumda mükelleflerin sadece Defter-i Kebir, Yevmiye Defteri ve Envanter Defterleri’ni elektronik ortamda izleyebilecekleri gibi bir sonuç da çıkarılabilir. Ancak bilanço esasında defter tutmaktan kasıt genel bir şart olarak görülmektedir. Yani bir mükellef bilanço esasında defter tutuyorsa bilanço esasında tutması gereken Defter-i Kebir, Yevmiye Defteri ve Envanter Defterleri’nin yanı sıra tuttuğu Banka ve Sigorta Muameleleri Vergisi Defteri, Damga Vergisi Defteri gibi VUK’a göre tutması zorunlu olan diğer defterlerini de elektronik ortamda tutabilmelidir. Zira Kanun’da mükellefin VUK’a göre tutması zorunlu tüm defterlerini elektronik ortamda izleyebileceği hüküm altına alınmıştır. Bu defterler yukarıda da belirtildiği üzere Defter-i Kebir, Yevmiye Defteri, Envanter Defteri, Damga Vergisi Defteri ve Banka ve Sigorta Muameleleri Vergisi Defteri’dir. Mükellefler dilerse bu defterlerin tamamını veya bir kısmını elektronik ortamda izleyebileceklerdir.

Elektronik defter ve kayıtlar için veri dönemi ibaresi kullanılmaktadır. Her bir veri dönemi, hesap dönemi başından itibaren, başka bir dönem tespit edilmediği durumda, aylık veya üçer aylık periyotlara bölünmüş kayıt dönemleridir.

 

III- ELEKTRONİK BELGELER

Elektronik Belgeler, şekil hükümleri dışında bir belgede yer alması gereken bütün bilgileri içerecek elektronik kayıtlardır. Burada belgeden kastedilen VUK’a göre tutulması gereken belgelerdir. Belgede yer alması istenen bilgiler ise VUK’da yer alan ve bir belgede olması gereken bilgilerdir. Ancak şekle müteallik hükümler elektronik belgeler için geçerli değildir.

Vergi Usul Kanunu uyarınca mükelleflerin işlerinin mahiyetine göre kullanmaları gereken belgeler; fatura, perakende satış vesikaları, gider pusulası, müstahsil makbuzu, serbest meslek makbuzu, ücret bordrosu, taşıma irsaliyesi, yolcu listeleri, muhabere evrakı ve diğer bazı belgelerdir.

Bütün belgelerin elektronik kaydı tutulurken şekil şartı hariç VUK’da yazılı tüm şartlar yerine getirilecek ve bilgiler elektronik ortama aktarılacaktır. Mükelleflerin en çok kullandığı belgelerin başında gelen fatura, gider pusulası, ücret bordrosu ve serbest meslek makbuzunun elektronik ortamda düzenlenmeleri durumunda yer alması gereken bilgilere değineceğiz.

A- ELEKTRONİK FATURADA YER ALMASI GEREKEN BİLGİLER

Fatura, satılan emtia veya yapılan iş karşılığında müşterinin borçlandığı tutarı göstermek üzere emtiayı satan veya işi yapan tüccar tarafından müşteriye verilen ticari belgedir. Görüldüğü üzere, düzenlenen fatura mutlaka müşteriye verilecektir. Müşteriye elektronik fatura vermek mümkün değildir. Mükellefler müşterilerine eskisi gibi fatura vermeye devam edecekler ancak faturanın kendilerinde kalan nüshalarını elektronik ortamda tutacaklardır.

Elektronik bir faturada asgari aşağıdaki bilgiler yer alacaktır:

·      Faturanın düzenlenme tarihi, seri ve sıra numarası,

·      Faturayı düzenleyenin adı, ticaret unvanı, iş adresi, vergi dairesi ve hesap numarası (vergi kimlik numarası),

·      Müşterinin adı, ticaret unvanı, adresi, vergi dairesi ve hesap numarası (vergi kimlik numarası),

·      Mal veya hizmetin türü, miktarı, fiyatı ve tutarı,

·      Malın teslim tarihi ve irsaliye numarası

·      KDV, ÖTV, Özel İletişim Vergisi vb. vergilere ilişkin bilgiler.

Faturaların sıra numarası birbirini takip eder şekilde ve mal satışı ile hizmet ifasından sonraki yedi gün içinde düzenlenmesi gerekmektedir.

B- ELEKTRONİK GİDER PUSULASINDA YER ALMASI GEREKEN BİLGİLER

Birinci ve ikinci sınıf tacirler, kazancı basit usulde tespit edilenler ile defter tutmak mecburiyetinde olan serbest meslek erbabının ve çiftçilerin vergiden muaf esnafa yaptırdıkları işler veya onlardan satın aldıkları emtia için düzenleyip işi yapana veya emtiayı satana imza ettirecekleri ve belgeyi imza eden vergiden muaf esnaf için fatura hükmündeki belgeye gider pusulası denir.

Gider pusulası elektronik olsa bile;

·      İşin mahiyeti veya emtianın cinsi ve çeşidi,

·      Emtianın miktarı ve bedeli,

·      İş ücreti ve işi yaptıran ile yapanın veya emtiayı satın alan ile satanın adlarıyla soyadlarını, özel kişilerse unvanlarını ve adreslerini,

·      İşin yapıldığı tarih bilgileri yer almalıdır.

C- ELEKTRONİK SERBEST MESLEK MAKBUZUNDA YER ALMASI GEREKEN BİLGİLER

Serbest Meslek Erbabı mesleki faaliyetiyle ilgili olarak müşterilerinden tahsil ettiği paraları ve yaptığı işin nevini gösterecek bir makbuz vermektedir. Serbest meslek makbuzlarında en az aşağıdaki bilgiler yer almalıdır.

·      Makbuzu verenin adı, soyadı varsa unvanı, adresi, vergi dairesi ve hesap numarası (vergi kimlik numarası),

·      Müşterinin adı soyadı varsa unvanı ve adresi,

·      Alınan paranın miktarı ve tarihi,

·      Zorunlu olmamakla birlikte yapılan işin nevi.

Yukarıda yer alan bilgiler elektronik ortamda yer alan makbuza da yazılmalıdır.

 

IV- UYGULAMADAN YARARLANABİLME HAKKINA SAHİP OLANLAR

Söz konusu uygulamadan yararlanmak için başvuran mükelleflerin, aşağıdaki şartları sağlamaları halinde, kendilerine elektronik defter ve belge uygulamasına geçmeleri için izin verilebilecektir.

1- Bilanço esasına göre defter tutulmalıdır.

2- Elektronik ortamda tutulacak defter ve belge sistemi donanım, yazılım, personel ve diğer açılardan uygun bulunmalıdır.

Bilanço esasında defter tutabilecek kişiler VUK’da ve diğer vergi kanunlarında belirtilmiştir. Buna göre,

·      Tacirler

·      Ticaret şirketleri. Ticaret şirketleri TTK’da sayılan kollektif şirket, adi ve eshamlı komandit şirket, limited şirket ve anonim şirkettir.

·      İş ortaklıkları

·      Kooperatifler

·      Dernek ve vakıflara ait iktisadi işletmeler

·      Gerçek usule tabi çiftçiler

·      Serbest meslek erbabı

Bilanço esasında defter tutabilirler ve dilerlerse uygun donanım, yazılım ve personele sahip olmaları şartıyla defter ve belgelerini elektronik ortamda tutabileceklerdir.

 

V- ELEKTRONİK ORTAMDA DEFTER VE BELGE TUTMAK İSTEYENLERİN İZLEMESİ GEREKEN YÖNTEM

 Elektronik ortamda tutulacak defter ve belge uygulamasından yararlanmak isteyen mükelleflerin izleyecekleri prosedür aşağıdaki gibidir:

1- Uygulamadan faydalanmak isteyen mükelleflerin; elektronik ortamda tutmak istedikleri defter ve belgelerini, elektronik muhasebe sistemlerini oluşturan donanım ve muhasebe programlarını, kayıtların nasıl oluşturulduğu ve saklandığını, personel ve sistem güvenliklerini içeren bir rapor hazırlamaları ve elektronik defter ve belgelerin veri formatında tutulması ve gönderilmesine ilişkin aşamalı bir planla birlikte yazı ekinde Gelir İdaresi Başkanlığı’na göndermeleri gerekmektedir.

2- Başvuru üzerine işyerinde Gelir İdaresi personelince yapılacak tespitten sonra, şartları taşıyan mükelleflerle Gelir İdaresi arasında bir protokol yapılacak ve uygulama öncesi hazırlık dönemine başlayabilecekleri bir yazı ile kendilerine bildirilecektir.

3- Hazırlık döneminin mükellef için yeterli olmaması halinde, döneme ilişkin süre Gelir İdaresi’nce uzatılabilecektir. Ancak, bu dönem her halükarda 5 yıldan fazla sürmeyecektir. Hazırlık dönemi içinde mükellefler, sadece elektronik ortamda tutmak istedikleri defter ve belgelerini hem elektronik ortamda hem de kağıt ortamında tutacaklardır.

4- Hazırlık dönemini başarı ile geçiren mükellefe, elektronik defter ve belge uygulaması için bir izin belgesi verilecektir. Mükellefler, yapılan protokolde belirlenen tarihten itibaren defter ve belgelerini yalnızca elektronik ortamda tutabileceklerdir.

İzin alan mükellefler alış ve gider belgelerini, veri formatındaki bilgileri içerecek şekilde elektronik kayıt ve belge haline getirecekler, ayrıca bu belgeleri orijinal haliyle de kağıt ortamında muhafaza edeceklerdir. Mükellefler, anlaşmalı matbaalarda bastırmak veya notere tasdik ettirmek suretiyle Vergi Usul Kanunu uyarınca düzenlemek zorunda oldukları belgelerin aslını, kağıt ortamında düzenleyerek ilgili kişiye verecek, ancak bu belgelerin ikinci nüshalarını veri formatına uygun şekilde elektronik ortamda elektronik belge olarak muhafaza edeceklerdir.

 

VI- ELEKTRONİK DEFTER VE BELGE SİSTEMİNİN ÖZELLİKLERİ

Elektronik defter ve belge sisteminin, elektronik defter ve belgelerin değiştirilememesi, bozulamaması, silinememesi, okunamaz hale getirilememesi, erişilememesi konularında önlemler içeren kontrol mekanizmaları olmalıdır. Bu kontrol mekanizmaları yazılım programının içine yedekleme, anti-virüs, anti-spy vb. programların konulmasıyla sağlanacaktır.

Elektronik defter ve belge sistemi, elektronik defter ve belgelerin çağrılması ve basılması işlemlerini de yapmalıdır. Sistem, elektronik defter ve belgelerin eksiksiz ve kolaylıkla okunabilir kağıt baskılarını üretebilme imkanına da sahip olmalıdır.

Mükellefler, elektronik defter ve belgeleri Gelir İdaresi Başkanlığı’nın belirleyeceği dönemlerde DVD-R’lara kaydedecekler ve (Gelir İdaresi Başkanlığı, Yeni Ziraat Mahallesi, Etlik Caddesi, No: 16, 06110 Dışkapı/ANKARA) adresine elden veya iadeli taahhütlü posta ile göndereceklerdir.

 

VII- UYULMASI ZORUNLU DİĞER HUSUSLAR

Mükellefler, vergi inceleme elemanlarınca işyerinde vergi incelemesine başlanması halinde, inceleme elemanına gerekli her türlü kaynağı (uygun donanım ve yazılımlar, terminallere ulaşım imkanları ve uzman personel gibi) sağlamak zorundadırlar. Aslında bu ibarenin tebliğe eklenmesi ilginçtir. Zira mükellefler inceleme elemanına inceleme, işyerinde ve dairede olsun her türlü defter, belge, doküman ve veriyi VUK’un ilgili hükümleri uyarınca ibraz etmek zorundadırlar.

Mükellefler yazılım, donanım, dosya, personel, dokümantasyon vb.’den müteşekkil elektronik defter ve belge sistemlerini, hiçbir şekilde kısmen veya tamamen vergi inceleme elemanlarının ulaşımını ve kullanımını engelleyecek bir sözleşme veya lisansa konu edemezler. Ayrıca sistemi oluşturan öğelerin haczedilmesi halinde, en geç üç iş günü içinde Gelir İdaresi Başkanlığı’na haber verilmesi gerekmektedir.

Mükellefler, elektronik defter ve belge sistemine ilişkin bilgisayar kayıtlarındaki zarar görme veya işlem görememe ve değişiklik hallerini, Gelir İdaresi Başkanlığı’na 15 gün içinde bildirerek zarar gören kayıtlarını ayrıntılı olarak açıklamak ve bu kayıtları nasıl tamamlayacağına ilişkin ayrıntılı bir plan sunmak zorundadırlar. Ancak mükelleflerin, sistemde değişiklik yaratmayan hususları bildirmelerine gerek bulunmamaktadır. Gün hesaplamaları VUK hükümlerine göre hesaplanacaktır.

Gelir İdaresi Başkanlığı’na bildirilmesi gereken ve bildirilmesine gerek olmayan bilgilere ilişkin olarak 361 Seri No.lu Tebliğ’de iki örnek verilmiştir.

Örnek 1:

Mükellef A elektronik kayıtlarını izlediği bilgisayar programının yerine yeni bir program satın almış olup, yeni ile eski program birbirleri ile uyumlu bulunmamaktadır. Eski kayıtlar mükellefin mevcut bilgisayar donanımında işleme tabi tutulabilmekte olduğundan Başkanlığın bu konuda bilgilendirilmesine gerek yoktur.

Örnek 2:

Mükellef B, elektronik kayıtlarının yapıldığı ve saklandığı bilgisayar donanım ve sistemini yenisi ile değiştirmiş olup, eski kayıtlar yeni sistemde işleme tabi tutulmamaktadır. Bu durumda Mükellef B, Başkanlığı bilgilendirmek ve eski kayıtların işlenebilmesi için gerekli planını sunmak zorundadır. Bunun sağlanabilmesi için mükellef; eski kayıtlarını yeni sistemde işlenebilecek şekilde formatlamalı veya eski kayıtlarını şartlara uygun biçimde işleme tabi tutabilecek bir üçüncü kişi ile anlaşma yapmalıdır.

 

VIII- ELEKTRONİK KAYITLARI İÇEREN DVD-R’LARIN NİTELİKLERİ

Bu uygulamadan yararlanan mükellefler, elektronik defter ve belgelerini istedikleri programda ve formatta tutabileceklerdir. Ancak Gelir İdaresi Başkanlığı’na gelen verilerde birlik sağlanabilmesi için mükelleflerin, Başkanlıktan temin edecekleri veri formatını kullanmaları zorunlu olup, elektronik defter ve belge verileri, bu formatta ve bir defa yazılabilen DVD-R’lara kaydedilerek Başkanlığa gönderilecektir. Mükellefle Gelir İdaresi arasında yapılan protokolde belirlenen esaslar çerçevesinde DVD-R’lar tekrar yazılma ve yeni kayıt ekleme olanağı olmayacak ve silmeye uygun olmayacak şekilde tutulacaktır.

Mükellefler, Başkanlığın belirleyeceği dönemleri içeren verilerin yer aldığı DVD-R’ları, verilerin ait olduğu dönemi takip eden ayın en son günü akşamına kadar Gelir İdaresi Başkanlığı’na elden veya iadeli taahhütlü posta ile göndermek zorundadırlar.

Mükellefler tarafından gönderilen DVD-R’lar Gelir İdaresi’nce (belirlenen formata uygun olarak hazırlanıp hazırlanmadığı yönünde) bir ön denetime tabi tutulacaktır, ön denetim sonucunda, DVD-R’ların istenilen formata uygun olmadığının anlaşılması halinde durum mükellefe bildirilecek ve mükellefler verilen süre içerisinde gerekli düzeltmeleri yaparak yeni DVD-R’ları Başkanlığa göndereceklerdir.

 

IX- ELEKTRONİK VERİLERİN MUHAFAZASI VE İBRAZI

Vergi Usul Kanunu’nda ve diğer vergi kanunlarında yer alan defter kayıt ve belgelere ilişkin hükümler elektronik defter ve belgeler için de geçerlidir. Ancak tasdike ilişkin hükümler elektronik defterler için geçerli olmayacaktır.

Mükelleflerin, verilerini Gelir İdaresi Başkanlığı’na göndermiş olmaları, defter ve belgelere ilişkin muhafaza ve ibraz ödevlerini ortadan kaldırmamaktadır. Dolayısıyla defter ve belgeler elektronik ortamda Başkanlığa sadece korunması için gönderilmektedir. Yoksa herhangi bir ibraz sözkonusu değildir. Diğer kurumlar tarafından elektronik ortamda tutulan defter ve belgelerin kağıt ortamında ibrazının istenmesi halinde, mükellefler elektronik defter ve belgeleri kağıt ortamına aktararak bu yükümlülüklerini yerine getirebileceklerdir.

 

X- İZNİN İPTALİ VE CEZAİ MÜEYYİDELER

Elektronik verileri içeren DVD-R’ların normal süresinden sonra yazılı olarak istenmesine rağmen verilmemesi, Başkanlığa gönderilen ancak belirlenen formata uygun olmaması nedeniyle kabul edilmeyen verilerin, yeniden verilen süre içerisinde de verilmemesi halinde; verilen izin Başkanlıkça iptal edilebilecektir. İzinleri Başkanlıkça iptal edilen mükellefler, 5 yıl süre ile bu uygulamadan yararlanamayacaklardır. İzni iptal edilen mükellefler, on gün içinde defter ve belgelerini tasdik ettirecek veya anlaşmalı matbaalara bastıracak ve eski usulde defter tutmaya ve belge düzenlemeye başlayacaklardır.

Mükelleflerin elektronik ortamda tuttukları defter ve belgelere ait DVD-R’ları veya gerekmesi halinde orijinal verilerinin, yetkili kişilere ibraz edilmemesi halinde Vergi Usul Kanunu’nun ilgili hükümlerine göre işlem yapılacaktır.

361 Seri No.lu VUK Genel Tebliği ile belirlenen usul ve esaslara uymadıkları tespit edilenler adına işledikleri fiile göre Vergi Usul Kanunu’nda yazılı cezalar uygulanacaktır. Buradaki cezaları oldukça geniş çaplı olarak düşünmek gerekmektedir. Örneğin elektronik ortamdaki defteri tutmamak usulsüzlük cezası gerektirip, re’sen tarhiyat nedenidir. Ancak defter ve belgeleri ibraz etmemek VUK’un 359/a-1 maddesi gereğince mükellef için hürriyeti bağlayıcı cezayı gerektirmektedir. Mükellefler herhangi bir cezaya muhatap olmamak için şekli hususlar hariç VUK’da defter ve belgelere ilişkin bütün usul ve esaslara uyacaklar ile 361 Seri No.lu Tebliğ’le getirilen usul ve esaslara da uyacaklardır.

 

XI- SONUÇ VE DEĞERLENDİRME

213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun Mükerrer 242. maddesinin 2 numaralı fıkrası hükmü ile Maliye Bakanlığı; elektronik defter, kayıt ve belgelerin oluşturulması, kaydedilmesi, iletilmesi, muhafazası ve ibrazı ile defter ve belgelerin elektronik ortamda tutulması ve düzenlenmesi uygulamasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye, elektronik ortamda tutulmasına ve düzenlenmesine izin verilen defter ve belgelerde yer alması gereken bilgileri internet de dahil olmak üzere her türlü elektronik bilgi iletişim araç ve ortamında Maliye Bakanlığı’na veya belirleyeceği gerçek veya tüzel kişilere aktarma zorunluluğu getirmeye, bilgi aktarımında uyulacak format ve standartlar ile uygulamaya ilişkin usul ve esasları tespit etmeye ve vergisel işlemlerde elektronik imza kullanım usul ve esaslarını düzenleme ve denetlemeye yetkili kılınmıştır. Maliye Bakanlığı kendisine verilen bu yetkiye istinaden 361 Seri No.lu VUK Genel Tebliği’ni yayımlamış ve elektronik defter ve belge kullanmanın usul ve esaslarını belirlemiştir.

 

 

Yazar:ZelihaGÜNDOĞDU*

E- Yaklaşım / Haziran 2009 / Sayı: 198