GERÇEK KİŞİLERE AİT ARSALARIN MÜTEAHHİTLERE KAT KARŞILIĞI DEĞİL DE HASILAT PAYLAŞIMI YÖNTEMİNE GÖRE VERİLMESİ HALİNDE KDV

   

I- GİRİŞ

 

Son birkaç yıl içerisinde inşaat sektöründe hasılat (gelir) paylaşımı adıyla yeni bir inşaat yapım şekli ortaya çıkmış, bu yöntem uygulamada da yaygın bir şekilde genel kabul görmüştür. Hasılat paylaşımı esası, kişi ya da kurumların arsalarını, müteahhit firmalara arsa üzerine inşa edilecek bağımsız bölümlerin satış bedellerinin belirli bir yüzdesi karşılığı devretmeleri olarak tanımlanmaktadır. Örneğin, 300 milyon TL’lik bir projede yüzde 50 oranında hasılat paylaşımında anlaşılması halinde, satılan işyeri/konutların satış bedelinin yüzde 50’si müteahhit tarafından arsanın karşılığı olarak arsa sahibine verilmektedir.

 

Hasılat paylaşımı yöntemine göre yapılan inşaat işlerinin vergilendirilmesi konusunda KDV Kanunu’nda ve ikincil mevzuatında (Tebliğ, Sirküler, Genel Yazı, İç Genelge) özel bir düzenleme bulunmamaktadır. Bu durum ise, uygulamada, gerçek kişilerin sahip oldukları arsaların hasılat paylaşımı yöntemi ile müteahhitlere verilmesi işleminin KDV’ye tabi olup olmayacağı konusunda tereddütlere neden olmaktadır.  

 

Aşağıda, gerçek kişilere ait arsaların kat karşılığı değil de hasılat paylaşımı yöntemine göre müteahhitlere verilmesi işleminin KDV karşısındaki durumu incelenecek,  Gelir İdaresi’nin görüşlerine de yer verilmek suretiyle konuya ilişkin kişisel görüşlerimiz belirtilecektir.

 

II- ARSANIN HASILAT PAYLAŞIMI YÖNTEMİNE GÖRE MÜTEAHHİDE VERİLMESİNİN KDV KARŞISINDAKİ DURUMU

 

A- HASILAT PAYLAŞIMI YÖNTEMİYLE YAPILAN İNŞAAT İŞLERİNE UYGULANACAK KDV REJİMİNİN TESPİTİ(1)

 

Bilindiği üzere, hasılat paylaşımı yöntemine göre yapılan inşaat işlerinin KDV yönünden vergilendirilmesi konusunda gerek KDV Kanunu’nda ve gerekse ikincil mevzuatında bir düzenleme yer almamaktadır. Sadece, benzer özellikler taşıyan arsa karşılığı inşaat işleri ile ilgili olarak 30 Seri No.lu KDV Genel Tebliği’nde bir düzenleme bulunmaktadır.  

 

30 Seri No.lu KDV Genel Tebliği’nde; ‘arsa karşılığı inşaat işlerinde arsa sahibi tarafından müteah­hide arsa teslimi ve müteahhit tarafından da arsaya karşılık olmak üzere arsa sahibine konut veya işyeri teslimi olmak üzere iki ayrı teslimin söz konusu olduğu, arsanın bir iktisadi işletmenin aktifine kayıtlı olması yada arsa sahibi­nin arsa alım-satımını mutad ve sürekli bir faaliyet olarak sürdürmesi ha­linde, konut veya işyeri karşılığı müteahhide yapılan arsa teslimlerinin KDV’ye tabi bulunduğu, arsa sahibinin arsasını gerçek usulde vergi mükellefiyetini gerektirmeyecek şekilde arızi bir faaliyet olarak konut yada işyeri karşılığında mü­te­ahhide tesliminin ise KDV’nin konusuna girmediği, müteahhitler tarafından arsa sahibine arsanın karşılığı olarak yapılan konut ve işyeri teslimlerinin ise KDV’ye tabi­ olduğu’ açıklanmıştır.  

 

Bu açıklamalar göre, arsa karşılığı inşaat işlerinde arsa sahipleri belirli bir sayıda işyeri/konut karşılığında arsalarını müteahhitlere devretmekte, müteahhitler ise arsanın karşılığı olarak belirlenen sayıda işyeri/konutu arsa sahiplerine vermektedirler. Hasılat (gelir) paylaşımı yönteminde ise arsa sahipleri arsalarını, müteahhit firmalara arsa üzerine inşa edilecek bağımsız bölümlerin satış bedellerinin belirli bir yüzdesi karşılığında devretmekte, müteahhitler ise satış bedellerinin belirlenen kısmını arsa sahiplerine arsanın karşılığı olarak nakit şeklinde ödemektedirler. Diğer bir ifade ile bu yöntemde, inşa edilen bağımsız birimler yerine bunların hasılatı paylaşılmaktadır.

 

Kişisel görüşümüze göre, hasılat paylaşımı esasına göre yapılan inşaat işleri ile arsa karşılığı inşaat işlerinin KDV yönünden vergilendirilmesinde aynı ilkelerin geçerli olması ve vergileme rejiminin 30 Seri No.lu KDV Genel Tebliği’nde yapılan açıklamalar çerçevesinde oluşturulması gerekir. Bu konuda Gelir İdaresi Başkanlığı da aynı görüşte olup, verdiği özelgelerde aynı doğrultuda idari görüş bildirmiştir. Konu hakkında verilen iki Özelge’nin özeti aşağıdadır:

 

‘Hasılat paylaşımı esasına göre yapılan inşaat işlerinin 30 Seri No.lu KDV Genel Tebliği’nde düzenlenen arsa karşılığı inşaat işi olarak kabul edilmesi ve vergilendirilmesi gerekir. Elde edilen hasılattan arsa sahibine kalan pay, müteahhide teslim edilen  arsanın karşılığıdır.’(2)

 

‘(K) A.Ş. ile (E ) A.Ş. (B) Ltd. Şti. Adi Ortaklığı arasında yapılan sözleşme uyarınca hasılat paylaşımı esasına göre yapılan inşaat işlerinin 30 Seri No.lu KDV Genel Tebliği’nde düzenlenen arsa karşılığı inşaat işi olarak kabul edilmesi ve vergilendirilmesi gerekir. İnşa edilen bağımsız birimlerin (konut veya işyeri) satışından elde edilen hasılatın arsa sahibi (K) A.Ş. payına düşen kısmın arsanın satış bedeli olarak kabul edilmesi gerekmektedir.’(3)

 

B- ARSANIN HASILAT PAYLAŞIMI YÖNTEMİYLE MÜTEAHHİTLERE TESLİMİNDE KDV  

 

Yukarıda da belirtildiği üzere, hasılat (gelir) paylaşımı yönteminde arsa sahipleri arsalarını, müteahhit firmalara arsa üzerine inşa edilecek bağımsız bölümlerin satış bedellerinin belirli bir yüzdesi karşılığında devretmekte olup, satış bedellerinin belirlenen kısmını arsanın karşılığı olarak nakit şeklinde almaktadırlar. Hasılat paylaşımı yöntemine göre yapılan inşaat işleri ile olarak 30 Seri No.lu KDV Genel Tebliği’nde yapılan açıklamalar çerçevesinde işlem yapılması gerekmektedir.

 

Buna göre, hasılat paylaşımı yöntemi ile müteahhitlere teslim edilen arsaların KDV’ye tabi olup olmayacağı arsa sahibi gerçek kişilerin durumuna bağlı olarak değişmekte olup,

 

– Arsanın, sahibi gerçek kişinin ticari işletmesinin aktifine kayıtlı olduğu ya da arsa sahibi gerçek kişinin arsa alım-satımını mutad ve sürekli bir faaliyet olarak sürdürdüğü durumlarda bu yöntem ile müteahhitlere teslimi KDV’ye tabi bulunmaktadır. Bu gibi durumlarda, hasılattan arsa sahibine kalan pay müteahhide teslim edilen arsanın karşılığı olduğundan, arsa sahibi gerçek kişilerin, hasılattan kendisine kalan pay için müteahhide arsa satış faturası düzenlemeleri ve fatura bedeli üzerinden %18 oranında KDV hesaplayarak beyan etmeleri gerekmektedir.

 

– Arsa sahibinin arsa alım-satımını mutad ve sürekli bir faaliyet olarak sürdürmediği ya da arsanın, sahibi olan gerçek kişinin ticari işletmesine dahil olmadığı, diğer bir ifade ile arsa sahibinin söz konusu tesliminin arızi faaliyet kapsamında olduğu durumlarda ise, bu yöntem ile yapılan arsa teslimi KDV’ye tabi olmayacaktır. Bu durumda, müteahhit firmanın arsanın karşılığı olarak arsa sahibine kalan hasılat payı tutarında arsa sahibi adına gider pusulası düzenlemesi gerekir. Gider pusulası düzenlenen bu gibi durumlarda KDV hesaplanmayacağı açıktır.  

 

C- HASILAT PAYLAŞIMI YÖNTEMİNDE ALICILARA KİMİN TARAFINDAN VE NE ZAMAN FATURA DÜZENLENECEĞİ  

 

Hasılat paylaşımı esasına göre yapılan konut/işyerlerinin tesliminde müteahhitler açısından KDV’yi doğuran olay, KDV Kanunu’nun 10/a maddesine göre, konut ve işyerlerinin alıcılara teslim edildiği veya tasarruf haklarının devredildiği tarihte meydana gelmektedir. Dolayısıyla, müteahhitlerin bağımsız birimleri üçüncü şahıslara satışında anılan tarihte sadece müteahhit tarafından alıcı üçüncü şahıslara fatura düzenlenecek, faturada gösterilen toplam bedel üzerinden bağımsız birimin niteliğine göre % 1 (net alanı 150 metrekareye kadar konut teslimlerinde) veya % 18 oranında (net alanı 150 metrekarenin üzerinde olan konut ve metrekare sınırlaması olmaksızın işyeri teslimlerinde) KDV hesaplanarak beyan edilecektir. Alıcılara fatura düzenlenmesinde arsa sahiplerinin herhangi bir sorumluluğu bulunmamaktadır.  

 

Arsa sahipleri açısından KDV’yi doğuran olay ise, konut ve iş yerlerinin alıcılara tesliminin yapıldığı tarih itibariyle meydana gelmekte olup, arsa tesliminin KDV’ye tabi olduğu durumlarda hasılattan kendilerine kalan pay için bu tarih itibariyle fatura düzenlemeleri ve KDV hesaplamaları, arsa teslimlerinin arızi faaliyet kapsamında olduğu hallerde ise müteahhitlerin arsa sahipleri adına bu tarih itibariyle gider pusulası düzenlemeleri gerekmektedir.

 

Konu ile ilgili olarak Maliye Bakanlığı da aynı görüşte olup, verdiği bazı Özelgelerin özetleri aşağıdadır:

 

‘Hasılat paylaşımı esasına göre yapılan inşaat işlerinin 30 Seri No.lu KDV Genel Tebliği’nde düzenlenen arsa karşılığı inşaat işi olarak kabul edilmesi ve vergilendirilmesi gerekir. Elde edilen hasılattan arsa sahibine kalan pay, müteahhide teslim edilen  arsanın karşılığıdır. Bu nedenle, arsanın sahibi olan şirket tarafından hasılattan kalan pay üzerinden arsa satış faturası düzenlenmesi ve KDV hesaplanması gerekir.’(4)

 

‘(K) A.Ş. ile (E ) A.Ş. (B) Ltd. Şti. Adi Ortaklığı arasında yapılan sözleşme uyarınca hasılat paylaşımı esasına göre yapılan inşaat işlerinin 30 Seri No.lu KDV Genel Tebliği’nde düzenlenen arsa karşılığı inşaat işi olarak kabul edilmesi ve vergilendirilmesi gerekir. İnşa edilen bağımsız birimlerin (konut veya işyeri) satışından elde edilen hasılatın arsa sahibi (K) A.Ş. payına düşen kısmın arsanın satış bedeli olarak kabul edilmesi ve bağımsız birimlerin alıcılara satışının yapıldığı tarih itibariyle (K) A.Ş. tarafından, hasılattan kendisine kalan pay için arsa faturası düzenlenmesi gerekmektedir.’(5)

 

D- HASILAT PAYLAŞIMI YÖNTEMİNDE KDV İADESİ

 

Hasılat paylaşımı esasına göre yapılan inşaat işlerinde KDV iadesi, KDV Kanunu’nun 29/2. maddesine göre sadece teslimi % 1 KDV oranına tabi bulunan net alanı 150 metrekareye kadar konut teslimleri nedeniyle doğmaktadır. Müteahhit firmalar, net alanı 150 metrekareye kadar olan konut teslimleri nedeniyle yüklenip indiremedikleri KDV’yi, Kanun’un 29/2. maddesinde belirtilen esaslar çerçevesinde iade olarak talep edebileceklerdir. Konutun inşasına yönelik harcamalar, genel yönetim giderleri, arsa alımı ve diğer amortismana tabi iktisadi kıymetler nedeniyle yüklenilen KDV’lerden, genel esaslar çerçevesinde iade hesabına pay verilebilecektir.

 

E- ARSA SAHİPLERİ BAKIMINDAN HASILAT PAYLAŞIMI YÖNTEMİNİN KAT KARŞILIĞI İNŞAATA GÖRE ARTISI

 

Kat karşılığı inşaat işinde arsa alım-satımını mutad ve sürekli bir faaliyet olarak sürdürmeyen arsa sahipleri;

 

– Müteahhitlere arsa tesliminde değer artış kazancı,

 

– Arsanın karşılığında müteahhitlerden aldıkları taşınmazların satışında ise, tamamını bir defada satmaları halinde yine değer artış kazancı, söz konusu taşınmazları ticari bir organizasyon dahilinde veya bir ticari organizasyon olmaksızın birden fazla suretle satmaları (bir yılda birden fazla veya her yıl bir satış yapılması) halinde ise ticari faaliyet kapsamında gelir vergisi ve KDV ile karşı karşıya kalabilmektedirler.

 

Oysa, gerçek kişilerin arsalarını hasılat paylaşımı yöntemiyle müteahhitlere vermeleri halinde, hasılattan aldıkları pay, arsanın karşılığı olarak değerlendirilmekte olup, sadece değer artış kazancı yönüyle gelir vergisine tabi bulunmaktadır. Bu yöntemde inşa edilen taşınmazların satışında faturalandırma ve vergileme işlemi müteahhitler tarafından yapıldığından, arsa sahibi gerçek kişilerin bu taşınmazların satışı ile ilgili olarak vergisel bir yükümlülükleri bulunmamaktadır. Bu da arsa sahibi gerçek kişilere sağlanan gerçek bir vergisel avantajdır.

 

III- SONUÇ

 

Yukarıda yapılan açıklamalardan da fark edileceği üzere, hasılat (gelir) paylaşımı yönteminde arsa karşılığı inşaat işlerinin aksine inşa edilen bağımsız birimler yerine bunların hasılatı paylaşılmakta olup, hasılat paylaşımı esasına göre yapılan inşaat işleri ile arsa karşılığı inşaat işlerinin KDV yönünden vergilendirilmesinde aynı ilkelerin geçerli olması ve vergileme rejiminin 30 Seri No.lu KDV Genel Tebliği’nde yapılan açıklamalar çerçevesinde oluşturulması gerekir.

 

 

 

Arsanın, gerçek kişinin ticari işletmesinin aktifine kayıtlı olduğu ya da arsa sahibi gerçek kişinin arsa alım-satımını mutad ve sürekli bir faaliyet olarak sürdürdüğü durumlarda bu yöntem ile müteahhitlere arsa tesliminin KDV’ye tabi tutulması ve hasılattan arsa sahibine kalan pay için müteahhide arsa satış faturası düzenlenmesi ve %18 oranında KDV hesaplanması gerekir.

 

 

 

Arsa sahibinin arsa alım-satımını mutad ve sürekli bir faaliyet olarak sürdürmediği ya da arsanın, sahibi olan gerçek kişinin ticari işletmesine dahil olmadığı, durumlarda ise, bu yöntem ile yapılan arsa teslimlerinin KDV’ye tabi olmaması, müteahhit firmanın arsanın karşılığı olarak arsa sahibine kalan hasılat payı tutarında arsa sahibi adına gider pusulası düzenlemesi gerekmektedir.  

       

Yazar:Abdullah TOLU*

 

Yaklaşım / Ağustos 2011 / Sayı: 224