KDV TEVKİFATINDAN KAYNAKLANAN KDV İADELERİNDE YÜKLENİLEN KDV LİSTESİ ÜZERİNE BİR DEĞERLENDİRME

 

 

 

 

 

I- GİRİŞ

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 9. maddesi ile Maliye Bakanlığı’nın, vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutabileceği hüküm altına alınmıştır.

Kanun hükmü doğrultusunda Maliye Bakanlığı, kısmi tevkifat düzenlemesini getirmiş ve belirlemiş olduğu mal ve hizmet teslimlerinde işlem bedeli üzerinden hesaplanan katma değer vergisinin bir kısmının mal ve hizmeti alan kişi tarafından kesilerek sorumlu sıfatıyla beyan edilip ödenmesini zorunlu kılmıştır.

II- TEVKİFATA TABİ İŞLEMLER

Maliye Bakanlığı’nca, 89 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği ile katma değer vergisinde sorumluluk uygulaması düzenlenmiştir. Daha sonra söz konusu Tebliğ’in yeterli olmaması ve Maliye Bakanlığı’na yansıyan sorunlardan ötürü 91 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği yayımlanarak 89 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği’nin sorumluluk uygulaması ile ilgili düzenlemeleri yürürlükten kaldırılmıştır.

91 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği ile aşağıda sayılan hizmetlerin tevkifata tabi olduğu belirlenmiştir.

– Yapım işleri ile bu işlere ilişkin mühendislik/mimarlık ve etüt/proje hizmetleri,

– Temizlik, bahçe ve çevre bakım hizmetleri,

– Özel güvenlik hizmetleri,

– Makine, teçhizat, demirbaş ve taşıtlara ait tadil, bakım ve onarım hizmetleri,

– Her türlü yemek servisi,

– Danışmanlık ve denetim hizmetleri.

Söz konusu Tebliğ ile yukarıda sayılan hizmetleri alan bütün kurum, kuruluş veya vergi mükellefleri sorumluluk uygulaması kapsamına alınmamış aşağıda yer alan kurum, kuruluş veya vergi mükelleflerinin tevkifat uygulaması kapsamında oldukları belirlenmiştir.

– Genel bütçeye dahil daireler, katma bütçeli idareler, il özel idareleri, belediyeler ve bunların teşkil ettikleri birlikler,

– Döner sermayeli kuruluşlar,

– Kanunla kurulan kamu kurum ve kuruluşları,

– Kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşları,

– Üniversiteler (vakıf üniversiteleri hariç),

– Kanunla kurulan veya tüzel kişiliği haiz emekli ve yardım sandıkları,

– Bankalar ve özel finans kurumları,

– Kamu İktisadi Teşebbüsleri (Kamu İktisadi Kuruluşları, İktisadi Devlet Teşekkülleri),

– Özelleştirme kapsamındaki kuruluşlar,

– Organize sanayi bölgeleri ile menkul kıymetler, vadeli işlemler borsaları dahil bütün borsalar,

– Yarıdan fazla hissesi doğrudan yukarıda sayılan kurum ve kuruluşlara ait olan (tek başına ya da birlikte) kurum, kuruluş ve işletmeler.

Ayrıca 95 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği ile 91 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği’nde değişiklik yapılarak; hisse senetleri İstanbul Menkul Kıymetler Borsası’na kote edilmiş şirketlerinde (Bunlar yalnızca; ‘yapım işleri’, ‘temizlik, çevre ve bahçe bakım hizmetleri’, ‘özel güvenlik hizmetleri’ ile ‘yemek servis’ hizmetlerine ait katma değer vergisini tevkifata tabi tutacaklardır.) sorumluluk uygulaması kapsamına alındığı açıklanmıştır.

96 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği ile de katma değer vergisi mükelleflerinin alt işverenlerden veya bu konuda faaliyette bulunan diğer işletmelerden temin ettikleri işgücü hizmetlerinde de sorumluluk uygulamasına geçilmiştir.

III- TEVKİFATA TABİ İŞLEMLERDEN KAYNAKLANAN KDV İADESİ

Katma Değer Vergisi Kanunu’nda kısmi sorumluluk uygulamasının düzenlendiği 9. maddenin birinci bendine istinaden, sorumluluk uygulamasına muhatap tutulan mükellefler yapılan tevkifat sonucu tahsil edemedikleri katma değer vergisini ilgili mevzuatta sayılan belgeleri tamamlayarak bağlı oldukları vergi dairesinden bir dilekçe ile talep etmektedirler. Söz konusu iade talep dilekçesinin ekinde, tevkifat uygulanan işleme ait faturaların aslına uygunluğunu belirten bir şerh taşıyan örneklerini veya bu faturaların dökümünü ihtiva eden bir liste ile yüklenilen vergilerin listesinin de yer alması gerekmektedir. Ayrıca, 96 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği’nde düzenlenen iş gücü hizmetlerine uygulanan tevkifattan kaynaklanan KDV iadelerinde, indirilecek KDV listesinin de iade talep dilekçesine eklenmesi gerekmektedir(1).

Tevkifattan kaynaklanan KDV iadelerinde uyulacak esaslar genel olarak 91 Seri No.lu KDV Genel Tebliği’nde düzenlenmiştir. Söz konusu Tebliğ’in ‘İade’ başlıklı 8/c bölümü şu şekildedir:

‘Tevkifata tabi hizmetleri ifa eden mükellefler iade talep etmeleri halinde hizmetin yapıldığı dönem beyannamesinin 49. satırına hizmet bedelini, 50. satırına ise ‘sorumlular tarafından tevkif edilen katma değer vergisi tutarını’ yazacaklardır. Bu bölüme işlemin bünyesine giren verginin yazılması söz konusu değildir. İade olarak talep edilecek tutar işlemin bünyesine giren vergi değil, tevkif edilen vergi esas alınarak belirlenecektir. Dolayısıyla iadesi istenilecek katma değer vergisi hiçbir surette tevkif edilen vergiden fazla olmayacaktır. Ayrıca iade talep eden mükelleflerden istenecek olan ‘yüklenilen vergiler listesi’ iadenin tevkif edilen vergi tutarına göre belirlenmesine engel değildir.

Öte yandan, yukarıda belirtilen tevkifat kapsamına alınan işlemlerden doğan katma değer vergisinin nakden veya mahsuben iadesi miktarına bakılmaksızın sadece banka teminat mektubu veya inceleme raporu karşılığında yerine getirilecek, teminat mektupları vergi inceleme raporunun düzenlenmesinden sonra çözülecektir.

İade talebinde bulunan mükelleflerin, dilekçelerine tevkifat uygulanan işleme ait faturaların aslına uygunluğunu belirten bir şerh taşıyan örneklerini veya bu faturaların dökümünü ihtiva eden bir liste ile yüklenilen vergilerin listesini de eklemeleri gerekmektedir.’

89 ve 91 Seri No.lu KDV Genel Tebliğleri ile tevkifat kapsamına alınan işlemlerden doğan katma değer vergisinin nakden veya mahsuben iadesi; tutarına bakılmaksızın sadece banka teminat mektubu veya inceleme raporu karşılığında yerine getirilecektir. Sonradan 95 Seri No.lu KDV Genel Tebliği ile tevkifat yapacak kuruluşların kapsamı genişletilmiş, tevkifat oranlarında değişiklik yapılmış, teminatsız ve incelemesiz mahsuben iade sınırı 1.000,00 TL olarak belirlenmiş olup, mükelleflerin yalnızca yapım işlerinden doğan mahsuben iade taleplerinin, banka teminat mektubu ve inceleme raporu yanında yeminli mali müşavir tasdik raporu karşılığında da yerine getirilebileceği hüküm altına alınmıştır.

A- TEVKİFATA TABİ İŞLEMLERDEN KAYNAKLANAN KDV İADELERİNE YÜKLENİLEN KDV LİSTESİNİN ETKİSİ

91 Seri No.lu KDV Genel Tebliği’nde yapılan açıklamalardan anlaşıldığı üzere tevkifata tabi işlemler dolayısıyla talep edilen katma değer vergisi iadelerinde yüklenilen KDV listesinin talep edilecek KDV iadesi üzerinde herhangi bir etkisi bulunmamaktadır. Çünkü talep edilecek KDV iadesi yüklenilen KDV listesine göre değil, tevkif edilen vergi tutarına göre belirlenecek, dolayısıyla da talep edilen KDV iade tutarı hiçbir suretle tevkif edilen vergi tutarından fazla olamayacaktır. Bu durumu bir örnek yardımıyla açıklayacak olursak:

Mükellef kurumun Ocak/2012 dönemi verileri şu şekildedir:

Tevkifata tabi işlem matrahı = 100.000,00 TL

Hesaplanan KDV= 18.000,00 TL

Tevkifat oranı= 1/6

Tevkifat tutarı= 3.000,00 TL

Sonraki Döneme Devreden KDV= 22.000,00 TL

Yüklenilen KDV listesi toplamı= 3.700,00 TL

Mükellef kurumdan Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 9. maddesi gereği sorumluluk uygulaması kapsamında Ocak/2012 döneminde 3.000,00 TL KDV tevkifatı yapılmıştır. Ancak mükellef kurumun, ilgili iş dolayısıyla yüklenmiş olduğu KDV tutarı 3.700,00 TL’dir. Bu durumda mükellef kurum tarafından iade alınabilecek tutar, 91 Seri No.lu KDV Genel Tebliği’ne göre tevkif edilen katma değer vergisi tutarından fazla olamayacağı için, maksimum 3.000,00 TL olacaktır.

Konuyu başka bir açıdan değerlendirmek için örneğimizi değiştirerek yüklenilen KDV listesi tutarının 2.500,00 TL olduğunu varsayarsak; mükellef kuruma iade edilecek tutar yine 3.000,00 TL olacaktır. Yukarıda açıkladığımız gibi yüklenilen KDV listesinde yer alan tutarın bir önemi bulunmamakta olup, iade edilecek vergi tevkif edilen vergi esas alınarak tespit edilecektir.

B- TEVKİFATA TABİ İŞLEMLERDEN KAYNAKLANAN KDV İADELERİNDE YÜKLENİLEN KDV LİSTESİNİN İÇERİĞİ

Yukarıda açıklandığı üzere tevkifattan kaynaklanan KDV iadelerinde iade tutarı üzerinde yüklenilen KDV listesinin herhangi bir etkisi yoktur. Peki, yüklenilen KDV listesinde 84 Seri No.lu KDV Genel Tebliği’nin II) Özel Esaslar bölümünde belirtilen mükellefler kapsamında mükelleflerin bulunması durumunda ne tür bir yol izlenecektir?

84 Seri No.lu KDV Genel Tebliği’nin II) Özel Esaslar bölümünde KDV iadesi talep eden mükelleflerin kendileri hakkında, mal ve hizmet satın aldıkları mükellefler hakkında ve mal ve hizmet satın aldıkları mükelleflerin mal ve hizmet satın aldıkları mükellefler hakkında olumsuz rapor ve/veya olumsuz tespit bulunması durumunda uyulacak usul ve esaslar belirlenmiştir. Söz konusu düzenleme tevkifattan kaynaklanan KDV iadeleri için değil; Katma Değer Vergisi Kanunu kapsamındaki bütün KDV iadeleri için getirilmiştir. Dolayısıyla da tevkifattan kaynaklanan KDV iadeleri hakkında da uygulanacaktır.

Söz konusu Tebliğ’in ilgili bölümlerini kısaca özetleyecek olursak; iade talep eden mükellefin haklarında olumsuzluk bulunan mükelleflerden yapılan alımlara ilişkin KDV’yi iade talebinden çıkarması veya ilgili alımlara isabet eden KDV tutarının 4 katı tutarında teminat göstermesi durumunda KDV iade talebi gerçekleştirilebilecektir.

Yukarıda bahsettiğimiz üzere, 84 Seri No.lu KDV Genel Tebliği Katma Değer Vergisi Kanunu’nda hüküm altına alınan bütün iade türlerine uygulanmaktadır. Tevkifattan kaynaklanan KDV iadelerine de yukarıda bahsedilen düzenlemeler uygulanacak olunursa:

Mükellef kurumun Ocak/2011 dönemi verileri şu şekildedir:

Tevkifata tabi işlem matrahı= 100.000,00 TL

Hesaplanan KDV= 18.000,00 TL

Tevkifat oranı= 1/6

Tevkifat tutarı= 3.000,00 TL

Sonraki Döneme Devreden KDV= 22.000,00 TL

Yüklenilen KDV listesi toplamı= 3.700,00 TL

Mükellef kurumun bağlı olduğu vergi dairesince yapılan sorgulamalar sonucu yüklenilen KDV listesinde yer alan iki firmanın sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullanmaktan dolayı özel esaslar kapsamına alındığı tespit edilmiştir. İlgili firmalardan yapılan ve yüklenilen KDV listesinde yer alan alımlara ilişkin katma değer vergisi tutarı 1.100,00 TL’dir.

Bu durumda mükellef kurum;

– Söz konusu alımlara ait faturaları yüklenilen KDV listesinden çıkaracak ve KDV iade tutarını 1.100,00 TL azaltacak mıdır?

– Söz konusu alımlara ilişkin KDV tutarının 4 katı tutarında teminat gösterip KDV iadesini 3.000,00 TL olarak mı alacaktır?

– Söz konusu alımlar hakkında hiçbir işlem yapmadan, KDV iadesini yine 3.000,00 TL olarak mı alacaktır?

Kanaatimizce mükellef kurumun, haklarında olumsuz tespit bulunan mükelleflerden yapmış oldukları alımlara ilişkin faturaları yüklenilen KDV listesine dahil etmesi mümkün bulunmamaktadır(2). Bu nedenle, söz konusu faturaların yüklenilen KDV listesinden çıkartılması sonucu oluşturulacak yeni bir yüklenilen KDV listesi ile iade talep edilmesi daha uygun olacaktır. Ancak yüklenilen KDV listesinin tevkifattan kaynaklanan KDV iadelerinde iade tutarına her hangi bir etkisi bulunmadığı için, talep edilecek KDV iadesinde herhangi bir değişiklik olmayacak dolayısıyla da mükellef kurum, adına yapılan 3.000,00 TL KDV tevkifatının tamamını iade alabilecektir.

IV- SONUÇ

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’ndan kaynaklanan KDV iadelerinde aranılan belgeler arasında indirilecek KDV listesi ortak paydayı oluşturmaktadır. Nitekim 96 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği ile düzenlenen iş gücü tevkifatlarından kaynaklanan KDV iadelerinde de aranılan belgeler arasında indirilecek KDV listesi sayılmıştır. Ancak tevkifat iadelerinin genel çerçevesini çizen 91 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği’nde aranılan belgeler arasında indirilecek KDV listesine yer verilmemiştir.

91 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği’nde yapılan açıklamalardan da anlaşılacağı üzere, yüklenilen KDV listesi tevkifattan kaynaklanan KDV iadelerinde iade tutarına etki etmemektedir. Bu nedenle tevkifat iadelerinde yüklenilen KDV listelerinde özel esaslar kapsamında bulunan mükelleflerin olması, KDV iade tutarına etki etmeyecek, mükellefler sonraki döneme devreden katma değer vergilerinin yeterli olması durumunda tevkif edilen katma değer vergisinin tamamını iade alabileceklerdir.

Tevkifattan kaynaklanan KDV iadelerinde mükellefe iade edilecek KDV tutarı tevkif edilen KDV tutarı olacağından, yüklenilen KDV listesi talep edilen KDV iadesine tutar olarak herhangi bir etkide bulunmayacaktır. Bu durumda da, yüklenilen KDV listesi tevkifattan kaynaklanan KDV iadelerinde, diğer iade türlerinde olanın aksine, iadenin gerçekleştirilebilmesi için gerekli olan bir unsur olmaktan uzaklaşmaktadır.

Yukarıda yapılan açıklamalar ışığında; yapılacak bir idari düzenleme ile yüklenilen KDV listesinin tevkifattan kaynaklanan KDV iadelerinde aranılan belgeler arasından çıkarılarak, yerine indirilecek KDV listesinin getirilmesinin daha uygun olacağı düşünülmektedir.

 

 

Yazarlar:Serdar GARGI*

Serdar CÖMERT**

Yaklaşım / Mart 2012 / Sayı: 231