SGK primlerinin gider olarak dikkate alınabilmesi için, bu primlerin SGK’ya fiilen ödenmiş olması gerektiğinden, dönemine ve ait olduğu yıla bakılmaksızın fiilen ödendiği tarihte kazancın tespitinde gider olarak  dikkate alınabilecek olup, yalnızca Aralık ayına ait sigorta primlerinin ertesi yılın Ocak ayı içinde ödenmesi durumunda Aralık ayının gideri olarak dikkate alınabileceği, 5510 sayılı Kanun’un geçici 72. maddesine göre ertelenen Aralık 2016 dönemine ilişkin sigorta primlerinin 2017 takvim yılının Ekim ayında ödenmesi mümkün olsa da 2017 yılı Ocak ayı içinde ödenmeyen 2016 Aralık ayına ait sigorta primlerinin 2016 yılı kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınmasının mümkün olmadığı hk.

Özelge talep formunuzdan, 6770 sayılı Türkiye Cumhuriyeti Emekli Sandığı Kanunu ile Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun’un 28. maddesiyle 2016/Aralık, 2017/Ocak ve 2017/Şubat aylarına ilişkin SGK prim ödemelerinin kısmi olarak ertelenmesi uygulaması getirildiği, bu uygulamaya istinaden 2016/Aralık ayı SGK işçi ve işveren primlerinin 2016 yılı dördüncü dönem kurumlar geçici vergi ve yıllık kurumlar vergisi beyannamelerinde gider olarak indirime konu edilip edilemeyeceği hususunda Başkanlığımız görüşünün talep edildiği anlaşılmıştır.

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun “Safi Kurum Kazancı” başlıklı 6. maddesinde, kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı, safi kurum kazancının tespitinde, Gelir Vergisi Kanunu’nun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hüküm altına alınmış olup, bu hüküm uyarınca kurum kazancının tespitinde Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 8. maddesi ile Gelir Vergisi Kanunu’nun 40. maddesinde yer alan giderler indirim konusu yapılabilecektir.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 40. maddesinin birinci fıkrasının (2) numaralı bendine göre, hizmetli ve işçilerin iş yerinde veya iş yerinin müştemilatında iaşe ve ibate giderleri, tedavi ve ilaç giderleri, sigorta primleri ve emekli aidatı (Bu primlerin ve aidatın istirdat edilmemek üzere Türkiye’de kain sigorta şirketlerine veya emekli ve yardım sandıklarına ödenmiş olması ve emekli ve yardım sandıklarının tüzel kişiliği haiz bulunmaları şartıyla), 27. maddede yazılı giyim giderleri safi kazancın tespitinde gider olarak indirilebilecektir.

31.05.2006 tarih ve 5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu’nun “Prim Belgeleri ve Primlerin ödenmesi” başlıklı ikinci bölümünde sigorta primlerinin ödenmesine ilişkin çeşitli hükümlere yer verilmiş olup, anılan bölümün “Primlerin Ödenmesi” başlıklı 88. maddesinin on birinci fıkrasında; Kuruma fiilen ödenmeyen prim tutarlarının, gelir vergisi ve kurumlar vergisi uygulamasında gider yazılamayacağı hükme bağlanmıştır.

5510 sayılı Kanuna, 6770 sayılı Kanun’un 28. maddesi ile eklenen geçici 72. maddede ise; “Bu Kanun’un 4. maddesinin birinci fıkrasının (a) bendinde belirtilen sigortalıları çalıştıran özel sektör işverenlerinden, 2016 yılı Aralık ayı için geçici 68., 2017 yılı Ocak ve Şubat ayları için geçici 71. madde kapsamında Hazine katkısına müstahak olanların, anılan maddeler uyarınca Hazine katkısı hesabında ilgili aylarda dikkate alınacak prim ödeme gün sayısının günlük 60 TL ile çarpımı sonucu bulunacak sigorta primine esas kazanç tutarı üzerinden hesaplanacak 2016 yılı Aralık, 2017 yılı Ocak ve Şubat aylarına ait sigorta prim tutarlarını, sırasıyla 2017 yılı Ekim, Kasım ve Aralık ayları içerisinde Kurumca belirlenecek tarihe kadar ödemeleri halinde bu aylara ilişkin primler süresinde ödenmiş sayılır. Bu maddenin uygulamasında, 2016 ve 2017 yılı içerisinde ilk defa bu Kanun kapsamına alınan işyerleri için sigorta primlerini yasal süresinde ödeme şartı aranmaz.”

hükümlerine yer verilmiştir.

Diğer taraftan, 174 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği’nin “SSK Primlerinin Gelir ve Kurumlar Vergisi Yönünden Gider Yazılması” başlıklı (C) bölümünde;

 ”…

506 sayılı Kanun’un 3917 sayılı Kanunla değişik 80. maddesinin birinci fıkrasında, “İşveren, bir ay içinde çalıştırdığı sigortalıların primlerine esas tutulacak kazançlar toplamı üzerinden, bu kanun gereğince hesaplanacak prim tutarlarını ücretlerinden kesmeye ve kendisine ait prim tutarlarını da bu miktara ekleyerek en geç ertesi ayın sonuna kadar Kuruma ödemeye mecburdur.” denilmiş, aynı maddenin üçüncü fıkrasında da “Kuruma ödenmeyen prim Gelir ve Kurumlar Vergisi uygulamasında gider yazılmaz.” hükmü yer almıştır.

Öte yandan, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 40. maddesinin birinci fıkrasının (2) numaralı bendinde; “Hizmetli ve işçilerin iş yerinde veya iş yerinin müştemilatında iaşe ve ibate giderleri, tedavi ve ilaç giderleri, sigorta primleri ve emekli aidatı (Bu primlerin ve aidatın istirdat edilmemek üzere Türkiye’de kain sigorta şirketlerine veya emekli ve yardım sandıklarına ödenmiş olması ve emekli ve yardım sandıklarının tüzel kişiliği haiz bulunmaları şartiyle), 27. maddede yazılı giyim giderleri”nin safi kazancın tespitinde gider olarak indirilebileceği hükme bağlanmıştır.

Bu hükümlere göre SSK priminin gider olarak dikkate alınabilmesi için, bu primlerin Sosyal Sigortalar Kurumu’na fiilen ödenmiş olması gerekmektedir. Bu nedenle, sigorta primleri, dönemine ve ait olduğu yıla bakılmaksızın fiilen ödendiği tarihte gider yazılacaktır.

Ancak, 506 sayılı Kanun’un 80. maddesi gereğince bir aya ait sigorta primleri ertesi ayın sonuna kadar ödenebileceğinden, Aralık ayına ait olan sigorta primlerinin ertesi yılın Ocak ayı içinde ödenmesi durumunda bu primler Aralık ayının gideri olarak dikkate alınabilecektir.”

açıklamalarına yer verilmiştir.

Bu hüküm ve açıklamalara göre, SGK primlerinin gider olarak dikkate alınabilmesi için, bu primlerin Sosyal Güvenlik Kurumu’na fiilen ödenmiş olması gerektiğinden, dönemine ve ait olduğu yıla bakılmaksızın sigorta primleri fiilen ödendiği tarihte kazancın tespitinde gider olarak  dikkate alınabilecek olup, ilgili mevzuat gereği bir aya ait sigorta primleri ertesi ayın sonuna kadar ödenebileceğinden yalnızca Aralık ayına ait olan sigorta primlerinin ertesi yılın Ocak ayı içinde ödenmesi durumunda Aralık ayının gideri olarak dikkate alınması mümkün bulunmaktadır.

Dolayısıyla, 5510 sayılı Kanun’un geçici 72. maddesi ile yapılan düzenlemeye göre Aralık 2016 dönemine ilişkin sigorta primlerinin 2017 takvim yılının Ekim ayında ödenmesi mümkün olsa da, 174 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği’nde yer alan açıklamalar çerçevesinde Aralık ayına ilişkin primler ancak ertesi yılın Ocak ayı içinde ödenmesi durumunda Aralık ayının gideri olarak dikkate alınabileceğinden, 2017 yılı Ocak ayı içinde ödenmeyen 2016 Aralık ayına ait sigorta primlerinin 2016 yılı kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınması mümkün bulunmamaktadır.