İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda; … Vergi Dairesi Müdürlüğünün … vergi kimlik numaralı mükellefi olduğunuzu, faaliyetiniz kapsamında yazılım, web uygulamaları ve bilgisayar programlarını vergi mükellefiyeti bulunmayan farklı kişilere (öğrenci, memur vb.) yaptıracağınızı ve alınan hizmet karşılığında bu kişilere belirli bir ücret ödeyeceğinizi, ayrıca yazılım yaptıracağınız bu kişilere bunun dışında yıllık kazancınızın %20-%25’i civarında bir ücret ödemesi yapacağınızı belirterek, alınan hizmet karşılığı bu kişilere yapılacak ödemelerin tevsiki açısından gider pusulası düzenlenip düzenlenmeyeceği, gider pusulası düzenlenmesi durumunda stopaj uygulanıp uygulanmayacağı, ödenen yazılım ücretlerinin işletmenizce gider olarak dikkate alınıp alınmayacağı ile yazılım yaptırılan bu kişilerin ne şekilde vergilendirileceği veya söz konusu kişilerin bu faaliyetlerinden dolayı herhangi bir muafiyetlerinin söz konusu olup olmayacağı hususlarında Başkanlığımız görüşü talep edilmiştir.

            193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun,

             37 inci maddesinde ‘Her türlü ticari ve sınai faaliyetlerden doğan kazançlar ticari kazançtır.’

            61 inci maddesinde, ‘Ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir.

            Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez.’ hükmü yer almış olup, Kanunun 65 ve 66 ncı maddelerine göre, her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazançlar serbest meslek kazancı ve serbest meslek faaliyetini mutad meslek halinde ifa edenlerin de serbest meslek erbabı oldukları belirtilmiştir.

            18 inci maddesinde, ‘Müellif, mütercim, heykeltıraş, hattat, ressam bestekar, bilgisayar programcısı ve mucitlerin bunların kanuni mirasçılarının şiir, hikaye, roman, makale, bilimsel araştırma ve incelemeleri, bilgisayar yazılımı, röportaj, karikatür, fotoğraf, film, video band, radyo ve televizyon senaryo ve oyunu gibi eserlerini gazete, dergi, bilgisayar ve internet ortamı, radyo, televizyon ve videoda yayınlanmak veya kitap, CD, disket, resim, heykel ve nota halindeki eserleri ile ihtira beratlarını satmak veya bunlar üzerindeki mevcut haklarını devir ve temlik etmek veya kiralamak suretiyle elde ettikleri hasılat Gelir Vergisi’nden müstesnadır.

            Eserlerin neşir, temsil, icra ve teşhir gibi suretlerle değerlendirilmesi karşılığında alınan bedel ve ücretler istisnaya dahildir.

            Yukarıda yazılı kazançların arizi olarak elde edilmesi istisna hükmünün uygulanmasına engel teşkil etmez.

            Serbest meslek kazançları istisnasının, bu Kanunun 94 üncü maddesi uyarınca tevkif suretiyle ödenecek vergiye şümulü yoktur.’ hükmü yer almaktadır.

            94 üncü maddesinin birinci fıkrasında, ‘Kamu idare ve müesseseleri, iktisadi kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı: zirai kazançlarını bilanço veya zirai işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler aşağıdaki bentlerde sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecburdurlar’ hükmüne yer verilmiş ve aynı maddenin (2) numaralı bendinde, 18 inci madde kapsamına giren serbest meslek işleri dolayısıyla yapılan ödemelerden %17, diğer işlerde ise %20 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılacağı belirtilmiştir.

            Serbest meslek erbabının, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 172 ve 210 uncu maddeleri uyarınca serbest meslek kazanç defteri tutma, 236 ncı maddesi uyarıncada mesleki faaliyetlerine ilişkin her türlü tahsilatları için serbest meslek makbuzu düzenleme mecburiyeti bulunmaktadır.

            Mezkur Kanunun 234 üncü maddesinde; birinci ve ikinci sınıf tüccarların, kazancı basit usulde tespit edilenlerle defter tutmak mecburiyetinde olan serbest meslek erbabının ve çiftçilerin vergiden muaf esnafa yaptırdıkları işler veya onlardan satın aldıkları emtia için tanzim edip işi yapana veya emtiayı satana imza ettirecekleri gider pusulasının vergiden muaf esnaf tarafından verilmiş fatura hükmünde olduğu hükmüne yer verilmiş, Kanunun 238 inci maddesinde ise; işverenlerin her ay ödedikleri ücretler için ücret bordrosu tutmaya mecbur oldukları hükmedilmiştir.

            224 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde ise konuya ilişkin olarak, münhasıran Gelir Vergisi Kanununun 18 inci maddesinde belirtilen türden faaliyetlerde bulunan ve eserlerini sadece aynı Kanunun 94 üncü maddesinde belirtilen kişi veya kurumlara teslim eden serbest meslek erbabından isteyenlerin, defter tasdik ettirme ve tutma ile belge düzenleme zorunluluklarının hasılat tutarına bağlı olmaksızın kaldırıldığı, aldığı eser ve hizmetleri bu kişiler tarafından düzenlenmiş serbest meslek makbuzu ile belgelemek zorunda olan mükelleflerin ise harcamalarını bunlara gider pusulası imzalatmak suretiyle tevsik edecekleri açıklanmıştır.

             Bu hüküm ve açıklamalara göre;

            -Yazılım, web uygulamaları ve bilgisayar programları yaptırılacak kişilerin, şirketinize bağlı olarak ve hizmet akdi kapsamında emir ve talimatlarınız altında çalışmaları halinde yapılan ödemelerin ücret olarak vergilendirileceği ve söz konusu ödemeler için 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 238 inci maddesine göre şirketiniz tarafından ücret bordrosu düzenlenmesi,

            – Yazılım ve bilgisayar programları yaptırılacak kişiler ile şirketiniz arasında herhangi bir hizmet sözleşmesi bulunmaması, kişilerin söz konusu faaliyetleri şahsi mesaiye ve mesleki bilgiye dayanarak şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapmaları durumunda, söz konusu faaliyetlerden elde edilecek kazancın serbest meslek kazancı olarak değerlendirilerek serbest meslek kazancına ilişkin genel hükümler çerçevesinde yapılacak ödemelerden 94 üncü maddesinin (2-b) bendi uyarınca %20 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılacağı ve söz konusu mesleki faaliyete ilişkin her türlü tahsilat için serbest meslek erbabı tarafından serbest meslek makbuzu düzenlenmesi,

            – Tevkifat uygulamasında sebest meslek kazancının devamlı veya arızi nitelikte olmasının herhangi bir önemi bulunmadığından kişilerin faaliyetleri arızi yapmaları halinde de aynı madde hükmüne göre %20 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılarak gider pusulası düzenlenmesi,

           – Yazılım ve bilgisayar programlarının eser niteliği taşıdığının bu faaliyeti yapan kişilerce Kültür ve Turizm Bakanlığından alınacak yazı ile tevsik ve ispat edilmesi şartı ile eser sahiplerinin Gelir Vergisi Kanununun 18 inci maddesinde yer alan  istisnadan yararlanmalarının mümkün olacağı ve şirketiniz tarafından eser sahiplerine yapılacak ödemelerden Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin (2-a) bendi uyarınca %17 oranında gelir vergisi kesinti yapılması gerekeceği, ayrıca, yapılan çalışmaların münhasıran Gelir Vergisi Kanununun 18 inci maddesi kapsamındaki işlemlerden ibaret olması halinde şirketinizce bu kişilere yapılan ödemelerin gider pusulası ile belgelendirilmesi,

            – Web uygulamaları faaliyetleri, ticari faaliyet kapsamında olduğundan işçi işveren ilişkisi bulunmadan bağımsız olarak yapılan söz konusu faaliyetin devamlılık arz etmesi durumunda bu faaliyetten elde edilecek kazancın ticari kazanç hükümleri çerçevesinde vergilendirileceği ve söz konusu faaliyete ilişkin kayıtların ise Vergi Usul Kanununun 229 ve müteakip maddelerinde yer alan belgelerle tevsik edilmesi,

           gerekmektedir.

            Bilgi edinilmesini rica ederim.